На каком счете учитывать программный продукт
Сегодня невозможно найти компанию, не применяющую в работе какое-либо программное обеспечение – от специализированных производственных и учетных программ до средств защиты и сервисов представления отчетности. О том, как отразить в учете программное обеспечение (ПО), пойдет речь в нашей публикации.
Особенностиучета программного обеспечения
Электронная программа – итог интеллектуального труда, который может быть разработан собственными силами или приобретен у производителя либо дилера. Покупая программное обеспечение, компания приобретает исключительные или неисключительные права на ее применение. Этот аспект и влияет на то, как должен осуществляться учет ПО. По лицензионному договору на пользование ПО фирма получает неисключительные права (лицензию), а по договору отчуждения исключительных прав – то самое исключительное право на использование ПО.
Система учета программного обеспечения: исключительные права
Подобное право пользования ПО обычно возникает, если программа разрабатывается по заказу фирмы в соответствии с изложенными требованиями. При этом ПО учитывают в налоговом и бухучете как НМА (нематериальный актив).
Поставить на учет программное обеспечение следует по первоначальной стоимости, включающей в себя затраты, понесенные при покупке продукта. Если стоимость ПО не превышает 100 000 руб., то в налоговом учете актив признается неамортизируемым (п. 1 ст. 256 НК РФ), т. е. программу ценой до 100 000 руб. можно полностью списать на затраты в момент ввода в работу.
Срок полезного использования (СПИ) в налоговом учете определяется по техдокументации к ПО. Если установить его невозможно, фирма вправе сама определить срок службы, который не может быть менее 2-х лет (п. 2 ст. 258 НК РФ).
В бухучете предельная граница стоимости ПО для идентификации его в качестве амортизируемого НМА не установлена, поэтому начислять износ следует по всем НМА с известным СПИ. По активам с неопределяемым СПИ амортизация не исчисляется, но ежегодно предприятия обязаны пересматривать и уточнять срок службы НМА, подтвердив невозможность определения или установив его (п. 27 ПБУ 14/2007).
Исключительное право на ПО не имеет временных рамок, поэтому в бухучете СПИ определяется, опираясь на период, в котором планируется его использовать. На практике, чтобы избежать расхождений в налоговом и бухучете, предприятия устанавливают для ПО одинаковый срок использования.
Учет программного обеспечения: проводки
Покупка ПО на условиях исключительного права фиксируется в бухучете следующими записями:
Операции | Д/т | К/т |
Учтены затраты на приобретение ПО | 08/5 | 60 |
ПО введено в эксплуатацию | 04 | 08/5 |
Начисление ежемесячной амортизации в бухучете по НМА с известным СПИ | 20,26,44 | 05 |
Программное обеспечение — налоговый учет: | ||
— если затраты на покупку ПО не превышают 100000 руб. его полная стоимость списывается на расходы | 20,26,44 | 04 |
— если стоимость ПО выше 100000 руб. — начисляется амортизация | 20,26,44 | 05 |
Пример
Компания, работающая на ОСНО, в июле 2018 приобрела исключительные права на программное обеспечение для организации кадрового делопроизводства стоимостью 300 000 руб. Регистрация перехода права на программное обеспечение, постановка на учет оформлена в июле 2018, при этом уплачена госпошлина в сумме 7500 руб. Срок действия исключительного права – 60 месяцев. В налоговом и бухучете амортизация по НМА начисляется линейным способом.
Операции | Д/т | К/т | Сумма |
Учтены затраты на ПО: | |||
Стоимость права пользования ПО по счету поставщика | 08/5 | 60 | 300000 |
Уплата госпошлины | 08/5 | 76 | 7500 |
Ввод ПО в эксплуатацию | 04 | 08/5 | 307500 |
Начисление амортизации с августа 2018 (307500 / 60 мес.) | 20,26,44 | 05 | 5125 |
По окончании СПИ (60 мес.) стоимость ПО будет учтена в расходах полностью. Если фирма захочет продлить действие исключительного права, то ПО не нужно списывать в бухучете, а продолжать учитывать с нулевой остаточной стоимостью. Сумму уплаченной в связи с этим госпошлины бухгалтеру придется отнести на текущие затраты.
Учет неисключительных прав на программное обеспечение
Покупка программного продукта по лицензионному соглашению дает приобретателю неисключительные права, подтверждаемые лицензией. В такой ситуации программа не может быть отнесена в состав НМА, поскольку собственностью фирмы не является. Учет затрат по ее приобретению будет осуществляться в расходах будущих периодов (РБП) на счете 97.
В налоговом учете такие затраты на ПО списывают ежемесячно равными долями в течение всего времени использования, т.е. периода действия лицензии. Если СПИ не означен в договоре, п. 4 ст. 1235 ГК РФ считает его заключенным на 5 лет, т. е. затраты компания распределяет исходя из этого периода, устанавливая его самостоятельно. В бухучете списывать затраты по приобретению неисключительных прав на ПО можно, как и в налоговом — равными долями или одномоментно. Обычно компании практикуют ведение БУ и НУ, равномерно распределяя расходы на весь период действия лицензии.
Кроме того, пользователь обязан вести учет лицензий программного обеспечения за балансом, открыв, например, новый счет 012 «НМА, полученные в пользование по лицензионному договору», поскольку неисключительное право на ПО у продавца является объектом НМА. Платежи за обновление программы учитывают в составе производственных текущих затрат.
Учет программного обеспечения в бухгалтерском учете 2018 при покупке с неисключительными правами осуществляется такими записями:
Операции | Д/т | К/т |
Оплата за пользование программой | 60,76 | 51 |
Приобретено право использования ПО | 97 | 60,76 |
Лицензия на программное обеспечение (бухгалтерский учет) учтена за балансом в величине оценки по договору | 012 | |
Списание (ежемесячно) доли расходов будущих периодов (сумма затрат / количество месяцев пользования ПО) | 20,26,44 | 97 |
Списание стоимости актива по завершении срока лицензии на использование ПО | 012 |
Пример
Компания приобрела бухгалтерскую программу стоимостью 60 000 руб. Стоимость сопровождающих услуг ежемесячно 1 770 руб., в т.ч. НДС – 270 руб. Установлено ПО с 1 апреля 2018, срок лицензии — 2 года.
Налоговый и бухучет совпадают. Бухгалтер производит записи, используя следующие счета учета программного обеспечения:
Операции | Д/т | К/т | Сумма |
В апреле 2018: | |||
Приобретено право использования ПО | 97 | 76 | 60000 |
Лицензия на ПО учтена за балансом | 012 | 60000 | |
Ежемесячно за период пользования программой (с 01.04.2018 по 31.03.2020) | |||
Доля затрат списана на расходы (60000 / 24 мес.) | 26 | 97 | 2500 |
Оплачены услуги за месяц по сопровождению ПО | 26 | 76 | 1500 |
Начислен НДС по услугам сопровождения | 19 | 76 | 270 |
НДС принят к вычету | 68 | 19 | 270 |
31.03.2020 | |||
Списание актива в связи с завершением срока лицензии на использование ПО | 012 | 60000 | |
Учет расходов на приобретение программных продуктов Трудно сегодня найти организацию, которая не
использовала бы в своей деятельности персональные компьютеры. А раз есть
компьютеры, значит, для них необходимо приобретать программное обеспечение.
Поэтому затраты на приобретение программных продуктов (бухгалтерских программ,
правовых систем, текстовых редакторов и т.п.) являются сегодня одним из наиболее
распространенных видов затрат.
В настоящей
статье мы подробно рассмотрим порядок бухгалтерского и налогового учета таких
расходов.
В целях ведения бухгалтерского
учета расходы на приобретение компьютерных программ по общему правилу признаются
расходами по обычным видам деятельности.
Исключением из общего правила является случай,
когда организация приобретает программный продукт по авторскому договору,
предусматривающему полную передачу исключительного права на программу для ЭВМ
(базу данных). В этом случае приобретенные права подлежат учету в составе
нематериальных активов организации в соответствии с нормами ПБУ 14/2000
(подробнее см. с. 6). Далее этот случай мы не рассматриваем.
Во всех остальных ситуациях независимо от
гражданско-правового оформления сделки по приобретению программного продукта
расходы организации на его приобретение в состав нематериальных активов не
включаются. Программный продукт организация может приобретать на основании как
договора купли-продажи, так и авторского договора о передаче неисключительных
прав либо о частичной передаче исключительных прав. В любом из этих случаев
расходы на приобретение программы в состав нематериальных активов включаться не
должны (см. письмо Минфина России от 30 апреля 2003 г. N 04-02-05/3/40).
Как правило, приобретенный программный продукт
используется в деятельности организации в течение определенного (более месяца)
периода времени.
Порядок бухгалтерского учета
расходов на приобретение программы определяется условиями договора об оплате.
На практике возможны два варианта оплаты:
— оплата периодическими платежами (роялти) в
течение всего срока использования программы;
—
уплата разового фиксированного платежа.
Если
оплата производится периодическими платежами, то они в полном объеме включаются
организацией-пользователем в расходы отчетного периода (п. 26 ПБУ 14/2000).
Если платежи за программу производятся в виде
фиксированного разового платежа, то они отражаются организацией-пользователем
как расходы будущих периодов (по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов») с
последующим списанием на затраты в течение срока использования программы. Такой
позиции на сегодняшний день придерживаются и налоговые органы (см. письмо
Управления МНС России по г. Москве от 15 ноября 2001 г. N 03-12/52588), и Минфин
России (см. письмо Минфина России от 30 апреля 2003 г. N 04-02-05/3/40).
Как определить срок списания расходов на
приобретение программы?
Если программа
приобретена на основании авторского договора, то расходы на ее приобретение
списываются в течение срока действия договора.
Если же в документах на приобретение программы
срок использования не определен, то организации следует установить его
самостоятельно исходя из предполагаемого срока полезного использования этой
программы.
ПРИМЕР 1.
Организация в июне 2003 г. приобрела программу
автоматизации складского учета стоимостью 15 000 руб. (без НДС).
В бухгалтерском учете организации в июне
должны быть сделаны проводки:
Д-т счета 97 —
К-т счета 51 — 15 000 руб. — расходы на приобретение программы отражены в
составе расходов будущих периодов.
В
соответствии с приказом руководителя организации срок использования программы —
5 лет. В этом случае ежемесячно начиная с июня в состав расходов списывается
сумма в размере 250 руб. (15 000 руб. : : 5 лет : 12 мес.):
Д-т счета 26 (20, другие
счета учета затрат) —
К-т счета 97 — 250 руб.
Большинство программных продуктов требует
постоянного обслуживания и обновления. Особенно это касается различных программ
автоматизации бухгалтерского и налогового учета, а также справочно-правовых
систем.
Организации, использующие
справочно-правовые системы, чаще всего заключают с соответствующими фирмами
договоры на информационное обслуживание этих систем. Производители бухгалтерских
программ предлагают пользователям приобретать новые версии своих продуктов по
льготным ценам (с зачетом стоимости уже приобретенной версии).
На сегодняшний день сформировался следующий
подход к порядку учета расходов организации по обслуживанию программного
обеспечения.
Если речь идет об информационном
пополнении справочно-правовых систем, то расходы организации признаются в том
отчетном периоде, в котором они имели место. При этом факт оказания
информационных услуг должен подтверждаться соответствующим документом (актом,
подписанным обеими сторонами).
Если же речь
идет об обновлении самой программной оболочки (установка новой версии,
дополнительных модулей и т.п. ), что влечет за собой качественное изменение
программного продукта, расходы организации подлежат отнесению на счет 97
(увеличивают стоимость программы) с последующим списанием на затраты в течение
срока использования программы.
ПРИМЕР 2.
Организация приобрела справочно-правовую
систему и заключила с фирмой-разработчиком договор на информационное
обслуживание, предусматривающий еженедельное информационное обновление
приобретенной системы. В соответствии с договором стоимость информационного
обслуживания — 3000 руб. в месяц (без НДС).
В
бухгалтерском учете организации ежемесячно делаются проводки:
Д-т счета 26 (20, другие
счета затрат) —
К-т счета 60 — 3000 руб. — отражена
ежемесячная плата за информационное обслуживание.
ПРИМЕР 3.
Организация в январе 2002 г. приобрела
программу автоматизации бухгалтерского учета стоимостью 60 000 руб. (без НДС).
Срок полезного использования программы, установленный приказом руководителя, — 5
лет.
В январе 2003 г. по договору с
фирмой-разработчиком был приобретен дополнительный модуль, предназначенный для
ведения налогового учета, стоимостью 15 000 руб. (без НДС). Срок полезного
использования программы не пересматривался.
В
бухгалтерском учете организации должны быть сделаны следующие проводки.
Январь 2002 г.:
Д-т счета 97 — К-т счета 60 — 60 000 руб. —
приобретена бухгалтерская программа;
Д-т счета
26 — К-т счета 97 — 1000 руб. — отражена сумма, подлежащая списанию в состав
расходов в январе (60 000 руб. : 5 лет : 12 мес.).
Январь 2003 г.:
Д-т счета 97 — К-т счета 60 — 15 000 руб. —
стоимость дополнительного модуля отнесена на увеличение стоимости программы.
Организации необходимо пересчитать сумму
расходов, подлежащую ежемесячному списанию в состав затрат. За 12 месяцев
использования программы на расходы было списано 12 000 руб., поэтому к январю
2003 г. на счете 97 осталась сумма в размере 48 000 руб. После установки нового
модуля сумма расходов на счете 97 увеличилась на 15 000 руб. и составила 63 000
руб. Поскольку срок полезного использования программы в организации не
пересматривался, ежемесячная сумма, подлежащая списанию в состав затрат, будет
равна 1312,5 руб. (63 000 руб. : 4 года : 12 мес.).
С января 2003 г. ежемесячно в бухгалтерском
учете делается проводка:
Д-т счета 26 — К-т
счета 97 — 1312,5 руб. — отражена сумма, подлежащая ежемесячному списанию.
Программное обеспечение может быть приобретено организацией с исключительными или неисключительными правами на него. Для постановки на учет требуется наличие лицензионного соглашения или договора об отчуждении ПО покупателю, акта передачи прав. В некоторых случаях лицензионный договор может быть заменен сублицензионной договорной документацией.
ВАЖНО! Исключительное право предполагает единоличное владение активом, приобретается путем самостоятельной разработки ПО для собственных нужд или через покупку по договору отчуждения.
Особенности бухгалтерского и налогового учета ПО
Появившиеся у организации исключительные права должны быть отнесены к нематериальным активам. ПБУ 14/2007 к таким объектам предъявляет ряд требований:
- должна иметься документация, свидетельствующая о наличии прав пользоваться программным продуктом;
- актив отделим от других ценностей предприятия;
- невозможно идентифицировать вещественную форму;
- на ближайший год в планах учреждения нет намерения продать ПО;
- от процесса использования программы может быть получена экономическая выгода;
- срок, в течение которого можно эксплуатировать актив, превышает показатель 1 года;
- имеется возможность объективно и без существенных погрешностей определить значение первоначальной стоимости.
Налоговый учет предъявляет меньше требований к приходуемым объектам НМА (п. 3 ст. 257 НК РФ):
- наличие подтверждающей права на владение и пользование объектом документации;
- созданы предпосылки для получения финансовых выгод от эксплуатации актива;
- продолжительность использования превышает порог в 12 месяцев.
На баланс ПО ставится по первоначальной стоимости, в которую включаются понесенные расходы по приобретению лицензионного продукта. Если стоимость программы не превышает 100 тысяч рублей, то по правилам налогового учета актив может быть признан неамортизируемым. В бухгалтерском учете порог отнесения объектов к амортизируемым находится на отметке 40 тысяч рублей.
При принятом решении начислять амортизацию на приобретенное программное обеспечение срок эксплуатации определяется по технической документации и соотносится со стандартами ст. 258 НК РФ. Это правило закреплено для налогового учета, в бухгалтерском учете амортизацию можно не начислять, если неизвестен срок эксплуатации объекта НМА.
Амортизировать программные продукты, приобретенные на основании неисключительного права, нельзя. П. 3 ст. 257 НК РФ подтверждает эту позицию тем, что такие активы не могут быть признаны составной частью НМА.
ЗАПОМНИТЕ! Объекты, на которые у предприятия имеются неисключительные права пользования, надо списывать в прочие затраты.
При использовании метода начисления расходы, связанные с покупкой программных продуктов, рекомендуется списывать равными частями на протяжении всего периода эксплуатации. При кассовой методике в расходную часть заносятся суммы, которые были оплачены фактически. Для организаций, работающих на УСН, предусмотрено право уменьшения налогооблагаемой базы за счет средств, затраченных на покупку ПО.
Для отображения расходов, связанных с приобретением программного обеспечения, в бухгалтерском учете применяют счет 97. Затраты подлежат равномерному списанию в течение времени, отведенного на использование программы. Методология отнесения стоимости ПО в расходы на всех предприятиях должна быть прописана отдельным пунктом в локальных документах (учетной политике).
Проводки в коммерческих структурах
Операции по появлению у учреждения коммерческого типа исключительного права на пользование новой программой должны быть зафиксированы в бухгалтерском учете комплексом корреспонденций:
- Датой приобретения для отражения суммы понесенных расходов формируется проводка между Д08.5 и К60.
- В момент, когда программа установлена и ею можно начинать пользоваться, создается запись на стоимость ПО с Д04 и К08.5.
- Каждый месяц при начислении амортизационных сумм дебетуется счет 20 (или 26, 44) с одновременным кредитованием счета 05.
Если программа была приобретена по стоимости, не превышающей 40 тысяч рублей, то бухгалтер составляет такой набор проводок:
- При покупке ПО расходы учитываются через корреспонденцию Д08.5 – К60.
- Когда программа вводится в эксплуатацию, дебетуется 04 счет и кредитуется счет 08.5.
- Полная стоимость программного обеспечения в налоговом учете сразу переносится в расходы предприятия записью между Д20 (или 23, 26, 25, 44) и К04.
- В бухгалтерском учете будет начисляться амортизация, для этого предназначена корреспонденция Д20 (или 23, 26, 25, 44) – К05.
Если учреждение купило программное обеспечение и получило на него неисключительные права, то:
- при осуществлении разового платежа в момент приобретения ПО дебетуется счет 97, по кредиту записывается 60 счет;
- лицензия на ПО учитывается дебетовым оборотом по забалансовому счету 012;
- ежемесячно часть понесенных затрат переводится на расходы предстоящих периодов проводкой Д20 (или 23, 26, 25, 44) – К97.
ВАЖНЫЙ НЮАНС! Законодательно запрещено пользоваться нелегальными версиями программного обеспечения. За применение в работе пиратских программ предусмотрено наказание нормами гражданского и уголовного права в ст. 1252 ГК РФ и ст. 146 УК РФ.
При проведении процедуры обновления программного продукта или осуществлении специализированного обслуживания затрачиваемые на это деньги показываются по дебету 20 (25, 23, 44, 26) и кредиту 60 счета.
Нюансы бухгалтерского учета ПО в бюджетных организациях
В организациях бюджетного типа учет программных продуктов ведется раздельно по видам расходов в соответствии с нормами Приказа Минфина от 1 июля 2013 г. № 65н:
- Код 242 применяется в ситуациях, когда ПО приобретается для удовлетворения запросов федеральных органов государственного подчинения и организаций, находящихся под их управлением.
- Код 244 используют при получении программного обеспечения субъектами РФ, для которых невозможно отнесение расходных операций на 242 код.
- Статья 226 необходима, если приобретаются неисключительные права на пользование программой, при обновлении систем справочно-информационного назначения.
Аргументация принадлежности затрат на покупку ПО к 226 коду приведена в тексте Письма Минфина от 18 марта 2016 г., зарегистрированного под № 02-07-10/15362. В разъяснениях уточнено, что при определении счетов учета необходимо руководствоваться Инструкцией № 157н. Она подразумевает отнесение нематериальных активов в виде программного обеспечения на забалансовый счет 01. Стоимость в учете отражается равной сумме вознаграждения, которое прописано в договоре. Правило касается и программ, полученных на праве неисключительного пользования.
Если объект, признанный НМА, был куплен с получением неисключительных прав на него с условием использования программы в течение нескольких отчетных лет, то:
- суммы затрат подлежат включению в учет в текущем периоде;
- расходы будут считаться затратами будущих лет;
- в учетных операциях применяется счет 401 50.
Если актив будет эксплуатироваться несколько лет подряд, а договором на его передачу предусмотрена поэтапная оплата на условиях ежемесячного перечисления фиксированных сумм, то производимые оплаты считаются расходами текущего периода.
Типовые корреспондирующие записи для бюджетных организаций представлены такими вариантами:
- при понесении организацией расходов в текущем году, которые считаются затратами предстоящих лет, на финансовые результаты будущего периода они будут списываться при дебетовании 0 401 50 226 и кредитовании 0 302 00 000;
- если расходы были осуществлены в одном из прошлых лет и были признаны организацией затратами будущих периодов, то в каждом новом отчетном году их отнесение на финансовый результат сопровождается дебетовыми оборотами по 0 401 20 226 и кредитовым значением суммы по 0 401 50 226.
Схема, по которой будут делиться суммы расходов на программное обеспечение с длительным временем эксплуатации и переводиться на финансовые результаты, предусмотрена п. 302 Инструкции № 157н. Нормативный документ предоставляет возможность учреждениям самостоятельно определять порядок переноса части затрат на итоги финансовой деятельности. Делать это можно равномерными фиксированными суммами, путем вычисления заданной пропорции, учитывающей объем оказанных услуг.
ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! В Письме Минфина № 02-07-10/15362 уточнено, что срок использования программного продукта при отсутствии информации об этом в лицензионной документации должен определяться комиссионным органом.
Обновление ПО и баз данных должно реализовываться на основании отдельного договора. Периодичность обновлений может быть установлена индивидуально для каждого программного продукта. При начислении на ежемесячной основе абонплаты за услуги по сохранению актуальности информационной составляющей в программе расходы включаются в финансовый результат текущего года. Затраты отражаются в учетных операциях через дебетование 1 401 20 226 и кредитование 1 302 26 730.